SWS - Praxishandbücher zur Gestaltungs-, Abwehr- und Durchsetzungsberatung

04. Handbuch Abgabenordnung Finanzgerichtsordnung
12. Kapitel:
Steuerleitfaden (Checkliste, Prüfungsfelder) zur Prüfung und Anfechtung von Steuerverwaltungsakten: Bearbeitungs- bzw. Prüfungsfolge eines Steuer - Verwaltungsakts in der Steuerberaterpraxis und in Steuerberater - Klausuren (AO, FGO); Links zu den Erläuterungen im SWS-Handbuch AO/FGO: Liegen ein oder mehrere (Steuer-) Verwaltungsakte (VwA) vor; handelt es sich um: gesetzlich gebundene oder Ermessens - VwA; Steuerbescheide und diesen gleichgestellter VwA oder übriger VwA; wurde der VwA fehlerfreier erlassen; ist der VwA fehlerhaft und unwirksam oder fehlerhaft, aber wirksam; welche Rechtsfolgen könnte der wirksame VwA auslösen; enthält der wirksame VwA dennoch Verfahrens-, Form- oder Inhaltsfehler; enthält der wirksame VwA unbeachtliche, heilbare oder zu berichtigender Fehler; ist der VwA bestandskräftig; kommt Rücknahme, Wiederruf oder Aufhebung, Änderung des VwA in Betracht; Beseitigung des Fehlers im VwA aufgrund Antrag bzw. Einspruch beim FA; Ablehnung des Korrektur - Antrags bzw. Einspruchsentscheidung; Klage zum FG / Nebenverfahren zum Einspruchs- bzw. Klageverfahren, z.B. Aussetzung der Vollziehung durch FA oder FG, einstweilige Anordnung durch FG
  1. Allgemeine Hinweise zum Steuerverfahrensrecht (Erlass eins VwA, Aufhebung und Änderung eines VwA, außergerichtliche und gerichtliche Rechtsbehelfe)

    Das Verfahrensrecht ist in besonderem Maße ein Rechtsgebiet, in dem es entscheidend darauf ankommt, dass Sie sich die AO und FGO einschließlich der Nebengesetze im Gesamt-Systemzusammenhang erarbeiten.
    Mit bloßem Detailwissen zu einzelnen Normen werden Sie kaum einen Prüfungs- oder Praxisfall befriedigend lösen können.
    Weil sich die verfahrensrechtlichen Zusammenhänge nicht durch bedenken des Sachverhalts in lediglich eine Richtung - quasi als Einbahnstraße - erschließen lassen, sollen Ihnen in diesem Kapitel weitere Hilfen zur Bewältigung des schriftlichen Prüfungsteils vermittelt werden.
    Hierbei gehe ich davon aus, dass Ihnen - was der Regelfall ist - Sachverhalte zur verfahrensrechtlichen Würdigung vorgelegt werden, bei denen Ausgangspunkt ein Verwaltungsakt ist.
    Zur Verfestigung der in diesen Fällen zu beachtenden Grundlinien empfehle ich denjenigen, die sich auf eine AO-Prüfungsklausur vorbereiten, in Anlehnung an die folgenden Bearbeitungshilfen, entsprechende Frageabläufe für folgende Verwaltungsakte in der vorgegebenen Reihenfolge zu erarbeiten:
    1. Ablehnung eines Ermessensverwaltungsaktes (z.B. Stundung),
    2. Prüfungsanordnung,
    3. Erstmalige endgültige Steuerfestsetzung,
    4. Vorbehaltsfestsetzung oder vorläufige Steuerfestsetzung,
    5. Haftungsbescheid,
    6. gesonderter Gewinnfeststellungsbescheid für eine Mitunternehmerschaft,
    7. Aufteilungsbescheid,
    8. Abrechnungsbescheid,
    9. Einspruchsentscheidung.
  2. Fragenkatalog als Leitfaden zur Prüfungs- und Bearbeitungsfolge eines verfahrensrechtlichen Sachverhalts in der AO und der FGO ("Kurzfassung")

    1. Liegt(en) ein (mehrere) selbständige(r) VwA vor (§ 118 S. 1 AO, 4. SW, 3. Kapitel/A04. Handbuch Abgabenordnung Finanzgerichtsordnung
      Verwaltungsakte (VwA) der Finanzbehörden / wirksamer Erlass von Steuerverwaltungsakten / Einteilung von VwA in Steuerbescheide und übrige Steuerverwaltungsakte; Allgemeinverfügungen (Grundsätze) / Übersicht über die gesetzlichen Regelungsinhalte eines Steuer - VwA / selbständige und unselbständige Nebenbestimmungen zu Steuer Verwaltungsakte (VwA) der Finanzbehörden / wirksamer Erlass von Steuerverwaltungsakten / Einteilung von VwA in Steuerbescheide und übrige Steuerverwaltungsakte; Allgemeinverfügungen (Grundsätze) / Übersicht über die gesetzlichen Regelungsinhalte eines Steuer - VwA / selbständige und unselbständige Nebenbestimmungen zu Steuer -Verwaltungsakten / Bekanntgabe von Steuer-VwA; Wirkung der Bekanntgabe von Steuer - Verwaltungsakten / nichtige (unwirksame) VwA; wirksame, aber fehlerhafte VwA; Rechtsbehelfe gegen wirksame, aber fehlerhafte Steuer-VwA
      )?
    2. Handelt es sich um einen Ermessens-VwA (z.B. Haftungsbescheid, § 191 Abs. 1 S. 1 iV. mit § 5 AO) oder um einen gesetzlich gebundenen (z.B. Steuerbescheid, § 155 Abs. 1 S. 1 AO)?
    3. Wurde die Erlassform i.S. von § 119 Abs. 2 AO für den VwA eingehalten?
    4. Ist im Tenor (Ausspruch) des VwA inhaltlich hinreichend bestimmt,
      • durch wen,
      • gegenüber wem,
      • welche Einzelfallregelungen
      • ggf. mit welcher Nebenbestimmung getroffen wurden (§ 119 Abs. 1 AO)?
    5. Wurde der VwA dem (bzw. allen) Betroffenen wirksam bekannt gegeben (§ 122 Abs. 1 S. 1 AO)?
    6. Sind sonstige Nichtigkeitsgründe erkennbar (§ 125 AO)?
      1. Zwischenstand: Bei Verstößen zu 3.) bis 6) vgl. im Regelfall die Nichtigkeitsregelungen und deren Feststellungsmöglichkeiten nach § 125 iV. mit § 124 Abs. 3 AO prüfen;
        ggf. durch Rechtsbehelf überprüfen lassen, und zwar durch:
      2. Falls wirksam, weiter:
    7. In welchem Zeitpunkt wurde der VwA wirksam (§ 122 iV. mit § 124 Abs. 1 S. 1 AO)?
    8. Wurde der VwA von der örtlich und sachlich zuständigen Behörde erlassen (§§ 16 ff. AO)?
    9. Ist der VwA im formellen Sinne hinreichend (verständlich) begründet ( § 121 Abs. 1 AO)?
    10. Sind der FB im Erlassverfahren sonstige Verfahrensfehler unterlaufen?
      1. Zwischenstand: Bei Verstößen zu ) bis 10) vgl. im Regelfall:
        • Heilung für alle VwA nach § 126 AO;
        • Unbeachtlichkeit für gesetzlich gebundene VwA nach § 127 AO.
      2. Ggf. durch Geltendmachung von Beschwer überprüfen lassen, und zwar durch:
      3. Weiter:
    11. Wurde der VwA innerhalb der Festsetzungsfrist erlassen (§§ 169 ff. AO, 4. SW, 7. Kapitel/G04. Handbuch Abgabenordnung Finanzgerichtsordnung
      Festsetzungsverjährung nach §§ 169 bis 171 AO und Zahlungsverjährung nach §§ 228 bis 232 AO: Festsetzungsverjährung (Feststellungsverjährung) für Steuern und steuerliche Nebenleistungen (§§ 169 bis 171 AO): Festsetzungsfristen im Erhebungsverfahren (§ 169 AO) - Dauer der Festsetzungsfristen für Verbrauchsteuern und Verbrauchsteuervergütungen und übrige (Besitz- und Verkehr-) Steuern und Steuervergütungen oder Einfuhr- und Ausfuhrabgaben sowie für leichtfertig verkürzte Steuern und hinterzogene Steuern; Beginn und Ende der Festsetzungsfristen; Anlaufhemmungen der Festsetzungsverjährung nach § 170 AO: Bei Abgabe-Plicht einer Steuererklärung oder Steuer-Anmeldung oder Anzeige; wenn die ursprüngliche Antrags-Steuerfestsetzung aufgehoben oder geändert; ggf. bei Festsetzung der Grundsteuer; für die Festsetzung der Erbschaftsteuer (Schenkungsteuer); für Steuern auf die Kapitalerträge anderer Staaten; Ablaufhemmung (Hemmung) der Festsetzungsverjährung nach § 171 AO: Höhere Gewalt; Offenbare Unrichtigkeit (§ 129 AO); Antrag auf Steuerfestsetzung bzw. Aufhebung oder Änderung der Steuerfestsetzung; Anfechtung des Steuerbescheids; Beginn der Außenprüfung; Beginn einer Fahndungsprüfung; Ablaufhemmung hinsichtlich hinterzogener oder leichtfertig verkürzter Steuern; Ablaufhemmung ressortfremder Grundlagenbescheide; Ablaufhemmung, soweit eine Steuer vorläufig oder ausgesetzt wurde; Anzeige und Berichtigung nach § 153 AO; Ablaufhemmung nach Selbstanzeige; Ablaufhemmung für Folgebescheide; Ablaufhemmung für Nachlass-Steuern; Ablaufhemmung für Steuern bei der Eröffnung des Insolvenzverfahrens; Ablaufhemmung für einen Steueranspruch, soweit damit zusammenhängender Erstattungsanspruch noch nicht verjährt ist; Rechtsfolgen der Festsetzungsverjährung von Steuern und steuerlichen Nebenleistungen / Zahlungsverjährung nach §§ 228 bis 232 AO im Vollstreckungsverfahren - Dauer (§ 228 AO), Beginn und Ende der Zahlungsverjährung (§ 229 Abs. 1 AO); Hemmung und Unterbrechung der Zahlungsverjährung (§ 230 AO); Verjährungsfristen für den Haftungsanspruch (§ 229 Abs. 2 AO); Rechtsfolgen der Zahlungsverjährung im Steuerrecht
      )?
    12. Ist die Begründung des VwA im materiellen Sinne zutreffend oder im Tenor beschwerend unzutreffend?
    13. Ist der Regelungsausspruch (Tenor) des VwA zwar inhaltlich hinreichend bestimmt, aber dennoch fehlerhaft, aber dennoch wirksam?
      1. Zwischenstand: Verstößen zu k) bis m) vgl. im Regelfall: Aufhebung oder Änderung des VwA, durch…
      2. Weiter:
    14. Ablehnung des Aufhebungs- oder Änderungsantrags durch die FB...
      1. Nebenverfahren (z.B. AdV-Verfahren) zur Erreichung des vorläufigen Rechtsschutzes?
    15. Abhilfebescheid im Einspruchsverfahren:
      1. Erledigung des Einspruchsverfahrens in der Hauptsache
    16. Vgl ergänzend 4. SW, 8. Kapitel04. Handbuch Abgabenordnung Finanzgerichtsordnung
      Rechtsschutz im Steuerrecht nach der AO/FGO: Außergerichtliche Rechtsschutz-Maßnahmen durch sog. schlichten Änderungsantrag (§ 172 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 lit. a AO) und Einspruch (§§ 347 bis 367 AO); vorläufiger Rechtsschutz durch Aussetzung der Vollziehung (AdV, § 361 AO); Einspruchsverfahren: Bestandskraft von Steuer-VwA; Statthaftigkeit des Einspruchs (§ 347 AO); Rechtsbehelfsbelehrung im Steuerbescheid (§ 356 AO); Form, Inhalt und Adressat des Einspruchs (§ 357 AO); Beteiligte des Einspruchsverfahrens (§ 359); Einspruchsbefugnis (§§ 350, 352, 353 AO); Einspruchsfrist (§ 355 AO); Einspruchsverzicht (§ 354 AO); Rücknahme des Einspruchs (§ 362 AO); Aussetzung und Ruhenlassen des Einspruchs-Verfahrens (§ 363 AO); Prüfung der Zulässigkeit des Einspruchs (§ 358 AO), Begründetheit des Einspruchs; Einspruchsentscheidung (§ 367 AO); (verbösernde) Einspruchsentscheidung (§ 367 Abs. 2 S. 2 AO); Abhilfebescheid, Teil - Abhilfebescheid / gerichtliche Rechtsschutz-Maßnahmen: z.B. Klage zum FG (§§ 40, 41 FGO), Revision (§ 115 FGO), Beschwerde (§ 128 FGO); einstweilige Anordnung (§ 69 FGO)
      , 4. SW, 13. Kapitel.
  3. Leitfaden zur Prüfungs- und Bearbeitungsfolge zum Erlass eines Steuerverwaltungsaktes mit Hinweisen zu den außergerichtlichen und gerichtlichen Rechtsbehelfsmöglichkeiten 

    Sofern es um die Fragen geht, …
    • ob die Verwaltungsrechtshandlung der FB, wie sie sich im VwA konkretisiert,
    • den allgemeinen Regelungsanforderungen an einen VwA entspricht und
    • welche Rechtsbehelfsmöglichkeiten der Betroffene hat,
    • sollten Sie bei Bearbeitung von Fällen folgenden Grundfrage- und Bearbeitungsablauf einhalten (vgl. auch die "Klausur aus der Abgabenordnung" s.u.):
      1. Liegt ein (bzw. mehrere) selbständiger VwA i.S. von § 118 S. 1 AO vor?
      2. Wurde die erforderliche Erlassform gem. § 119 Abs. 2 (z.B. iV. mit § 157 Abs. 1 S. 1) AO für den VwA eingehalten?
      3. Enthält der schriftliche VwA die Erlassbehörde sowie ggf. die Unterschrift oder Namenswiedergabe des Behördenleiters/Vertreters/Beauftragten (inhaltlich hinreichend bestimmt i.S. von § 119 Abs. 1 iV. mit Abs. 3 AO)?
      4. Ist die Erlassbehörde inhaltlich hinreichend bestimmt erkennbar, § 119 Abs. 3 AO?
      5. Ist (sind) der (die) Betroffene(n) (z.B. Schuldner oder Destinatär) des VwA gem. § 119 Abs. 1 (z.B. iV. mit § 122 Abs. 1 S. 1 und § 157 Abs. 1 S. 2) AO inhaltlich hinreichend bestimmt?
      6. Ist der VwA in seinem Regelungsausspruch (Tenor) inhaltlich hinreichend bestimmt i.S. von § 119 Abs. 1 (z.B.) iV. mit § 157 Abs. 1 S. 2 AO?
      7. Wurde der VwA dem (bzw. jedem) Betroffenen (Bekanntgabeadressaten) wirksam bekannt gegeben, z.B. i.S. von § 122 Abs. 1 S. 1 AO;
        wurde der VwA ggf. dem Bevollmächtigen i.S. von § 122 Abs. 1 S. 3 iV. mit § 80 AO übermittelt;
        in welchem Zeitpunkt wurde der VwA (z.B. nach § 122 Abs. 1 iV. mit § 124 Abs. 1 AO) wirksam?
      8. Sind sonstige (weitere) Nichtigkeitsgründe nach § 125 AO erkennbar?
      9. Welche Folgen auf die Wirksamkeit des VwA haben evtl. Verstöße gegen die Fragen zu b) bis i) (vgl. z.B. § 125 Abs. 4 iV. mit § 124 Abs. 3 AO);
        mit welchen verfahrensrechtlichen Mitteln kann bzw. sollte der Betroffene gegen die behauptete Rechtsverletzung im sog. Hauptverfahren vorgehen?
      10. Wurde der VwA von der örtlich und sachlich zuständigen Behörde erlassen, z.B. nach §§ 16 ff. AO?
      11. Ist der VwA hinreichend vollständig und verständlich begründet, z.B. iS. von § 121 Abs. 1 AO?
      12. Sind der FB beim Erlassverfahren sonstige (ggf. heilbare oder unbeachtliche) Verfahrensfehler unterlaufen, die den VwA nicht nichtig machen, z.B. nach §§ 82 ff. AO?
      13. Welche Folgen auf einen wirksamen VwA lösen evtl. Verstöße gegen die Fragen zu j) bis m) aus (vgl. z.B. §§ 126, 127 AO);
        mit welchen verfahrensrechtlichen Mitteln kann bzw. sollte der Betroffene gegen behauptete Rechtsverletzungen vorgehen?
      14. Wurde der VwA innerhalb der Festsetzungsfrist erlassen, z.B. nach § 169 AO;
        mit welchen verfahrensrechtlichen Mitteln kann bzw. sollte der Betroffene gegen diese Rechtsverletzungen vorgehen?
      15. Ist die Begründung des VwA im materiellen Sinne zutreffend bzw. ausspruch- bzw. tenorbeschwerend unzutreffend, weil z.B. gegen das Ermessen i.S. von § 5 AO, gegen Normen von Einzelsteuergesetzen oder gegen Korrekturvorschriften verstoßen wurde?
      16. Ist der Regelungsausspruch (Tenor) des VwA zwar beschwerend fehlerhaft, aber dennoch wirksam?
      17. Welche Folgen auf einen wirksamen VwA lösen Verstöße gegen die Fragen zu n) bis p) aus (vgl. z.B. §§ 129 ff., §§ 172 ff., §§ 346 ff. AO);
        mit welchen verfahrensrechtlichen Mitteln kann bzw. sollte der Betroffene gegen die jeweils behauptete Rechtsverletzung vorgehen?
      18. Wurde dem VwA eine (z.B. nach § 157 Abs. 1 S. 3 AO) erforderliche Rechtsbehelfsbelehrung beigefügt;
        welche Folgen löst eine erforderliche, aber unterbliebene oder unrichtig erteilte Rechtsbehelfsbelehrung aus (z.B. nach § 356 AO)?
      19. Kommt neben dem Hauptverfahren gegen den VwA ein Nebenverfahren (z.B. Stundung, AdV) in Betracht? 
  4. Leitfaden für die vorzunehmenden Verfahrenshandlungen des Adressaten eines Steuerverwaltungsaktes (Allgemein)

    1. Handelt es sich bei der Verwaltungsrechtshandlung des Finanzamts bereits um eine selbständige Einzelfallregelung (Verwaltungsakt) oder lediglich um eine sog. schlichte Verfahrenshandlung?
      1. Falls kein VwA vorliegt:
        • Bedarf es in der Sache eines selbständigen Verwaltungsaktes, um unmittelbare Rechtswirkung nach außen zu erzeugen?
      2. Falls ein VwA vorliegt:
        • In welchem Zeitpunkt hat sich die Verwaltungsrechtshandlung in einem Verwaltungsakt konkretisiert, d.h. wann ist der Verwaltungsakt entstanden?
    2. Falls noch kein VwA vorliegt, aber der Erlass einschließlich Bekanntgabe eines VwA begehrt wird:
      • Welche Möglichkeiten hat der Betroffene, den Erlass eines erforderlichen Verwaltungsaktes einschließlich der Bekanntgabe zu erreichen?
      1. Falls es um die bloße (förmliche) Bekanntgabe eines bereits vorliegenden VwA geht:
        • Welche Möglichkeiten hat der Beteiligte, die bloße Bekanntgabe zu erreichen?
        • Welche besonderen Rechtsfolgen können sich dadurch ergeben, dass…
          • der Verwaltungsakt unter Nichtbeachtung einer Bekanntgabevollmacht dem Betroffenen selbst übermittelt wurde?
          • zwar nicht der Verwaltungsakt selbst, aber die Rechtsbehelfsentscheidung den Beteiligten wirksam bekannt gegeben wurde?
    3. Falls ein Verwaltungsakt beim Betroffenen vorliegt:
      1. Welche verfahrensrechtlichen Grund- bzw. Spezialvorschriften gelten für das Erlassverfahren einschließlich der Bekanntgabe des vorliegenden Verwaltungsakts, insbesondere betreffend:
        • die Erlassform?
        • die inhaltliche Bestimmtheit der getroffenen Regelungen (z.B. durch wen, gegenüber wem mit welchem Regelungsausspruch)?
        • die Bekanntgabe?
        • welche Folgen ergeben sich aus dem Verstoß zu den Fragen a) bis c) (vgl. Tz. 5.1)?
        • die örtliche und sachliche Zuständigkeit?
        • den Begründungsanspruch, soweit er zum Verständnis der Regelungen erforderlich ist?
        • sonstige Verfahrensvorschriften (z.B. die Anhörung, Hinzuziehung und Mitwirkungspflicht des (der) Beteiligten)?
        • welche Folgen ergeben sich aus dem Verstoß zu 5.) bis 7.) (vgl. Tz. 5.2)?
        • die zu beachtenden Erlassfristen?
          • welcher Folgen ergeben sich aus dem Verstoß gegen die Erlassfristen) (vgl. Tz. 5.2 lit. c)?
        1. Falls keine Verfahrensfehler Tz. 9., aber der Ausspruch (Tenor) des Verwaltungsaktes (z.B. aufgrund unrichtiger Begründung) dennoch fehlerhaft ist (z.B. gegen das Einkommensteuergesetz oder § 5 AO verstößt), weiter: Tz. 5.2 lit. d).
    4. Falls der Verwaltungsakt (verfahrensrechtlich und inhaltlich) fehlerfrei erlassen und bekannt gegeben wurde
      1. Welche Billigkeitsregelungen kommen dennoch in Betracht:
        • im Festsetzungsverfahren?
        • im Erhebungsverfahren?
    5. Wurde gegen die Erlassvorschriften - einschließlich der Bekanntgabevorschriften - in der Weise verstoßen, dass der Verwaltungsakt
      • insgesamt unwirksam ist?
      • teilweise unwirksam ist (z.B. nur die Nebenbestimmung)?
      • zwar fehlerhaft, aber (ggf. teilweise) wirksam ist?
      1. Falls der Streit um die Wirksamkeit bzw. Unwirksamkeit des Verwaltungsaktes geht:
        1. Welche Möglichkeiten hat der Betroffene, die (offensichtliche) Unwirksamkeit eines Verwaltungsaktes förmlich feststellen zu lassen?
        2. Welche Möglichkeiten/Alternativen hat der Betroffene, falls die Finanzbehörde Wirksamkeit eines Verwaltungsaktes behauptet, dies aber streitig ist:
          • innerhalb der Rechtsbehelfsfrist?
          • außerhalb der Rechtsbehelfsfrist?
      2. Hat der Verwaltungsakt trotz Wirksamkeit:
        • heilbare Verfahrens- oder Formfehler i.S. von § 126 AO?
        • nach § 127 AO unbeachtliche Verfahrens-, Form- oder örtliche Zuständigkeitsfehler, falls es sich um einen gesetzlich gebundenen Verwaltungsakt handelt?
        • einen Erlassfehler insoweit, als ein Verstoßes gegen die einzuhaltenden Festsetzungsfristen (§§ 169 ff AO) vorliegt?
        • einen materiellen Fehler (in der Regel einen Begründungsfehler, der sich im Ausspruch niederschlägt, weil das Einzelsteuergesetz fehlerhaft angewendet wurde), der nur durch Aufhebung oder Änderung des Verwaltungsaktes korrigierbar ist? (weiter: Tz. 6.)
          1. Welche Rechtsfolgen ergeben sich, wenn der Betroffene gegen heilbare oder unbeachtliche Fehler (vgl. Tz. 5.2.1.) und 2.) im Verwaltungsakt mit einem förmlichen Rechtsbehelf vorgeht?
          2. Wie sollte der Stpfl. gegen einen VwA vorgehen, der nach Ablauf der Festsetzungsfrist erlassen wurde (vgl. Tz. 5.2.3)? 
    6. Falls der Verwaltungsakt durch Rücknahme, Widerruf bzw. Aufhebung oder Änderung zu korrigieren ist:
      • Welche Grund- bzw. Spezialvorschriften - ohne Rechtsbehelfsvorschriften, s.u. - kommen als Korrekturvorschriften innerhalb und außerhalb der Rechtsbehelfsfrist in Betracht?
      • Welche Verfahrenshandlung kommt gegen den vorliegenden Verwaltungsakt für Korrekturzwecke in Betracht?
      1. Falls der Verwaltungsakt noch nicht bestandskräftig ist:
        1. Sollte bzw. müsste die Fehlerbeseitigung durch schlichte (n) Anregung/Antrag oder im Rechtsbehelfsverfahren begehrt werden?
        2. Sind die Zulässigkeitsvoraussetzungen dafür erfüllt, dass der Betroffene die Aufhebung oder Änderung des Verwaltungsaktes in der gewünschten Verfahrensweise verlangen kann, insbesondere ..
          • die Statthaftigkeit seines Antrags bzw. Rechtsbehelfs?
          • die persönliche Befugnis?
          • die einzuhaltende Frist?
          • die vorgeschriebene Form?
          • die Anbringung bei der zuständigen Behörde?
      2. Falls der Verwaltungsakt bestandskräftig ist:
        1. Liegen die Voraussetzungen für die Wiedereinsetzung in den vorigen Stand vor?
          • Wie kann der Betroffene die Wiedereinsetzung in den vorigen Stand - ggf. gegen die Rechtsauffassung der Finanzbehörde - erreichen?
        2. Die Voraussetzungen welcher Korrekturvorschriften - die auch nach Ablauf der Rechtsbehelfsfrist anzuwenden sind - liegen vor?
          • Wie kann der Betroffene - ggf. gegen die Rechtsauffassung der Finanzbehörde - die Fehlerberichtigung erreichen?
    7. Nebenverfahren zum Verfahren in der Hauptsache
      1. Welche Möglichkeiten/Alternativen hat der Betroffene, die Folgen des wirksamen Verwaltungsaktes - ggf. vor dessen Aufhebung oder Änderung - vorläufig zu vermeiden (z.B. durch Stundung, Zahlungsaufschub, Vollstreckungsaufschub, Aussetzung der Vollziehung, einstweilige Anordnung)?
      2. Liegen die Zulässigkeitsvoraussetzungen für das gewünschte Nebenverfahren vor;
        wäre dessen Durchführung auch begründet?
  5. Leitfaden zur Prüfung eines erstmaligen, endgültigen Steuerbescheids mit Angaben zu Rechtsbehelfen

    1. Handelt es sich beim Steuerbescheid um einen Verwaltungsakt?
      Ja (§ 118 S. 1 iV. mit § 155 Abs. 1 S. 1 und 3 AO).
      1. Handelt es sich um einen Ermessens-VwA oder um einen gesetzlich gebundenen VwA?
        Es handelt sich um einen gesetzlich gebundenen VwA, vgl. § 155 Abs. 1 AO.
      2. In welchem Zeitpunkt ist der Steuerbescheid entstanden?
        Erst im Zeitpunkt seiner Bekanntgabe (streitig, § 155 Abs. 1 S. 2 AO).
    2. Voraussetzungen für das Wirksamwerden des Verwaltungsaktes müssen erfüllt sein:
      1. Ist der Verwaltungsakt mit Wissen und Wollen der Finanzbehörde durch behördlichen Akt schriftlich bekannt gegeben worden?
        Siehe § 122 Abs. 1 S. 1 und 2 AO.
        • Falls nein:
          Nichtigkeit (§ 125 Abs. 1 AO).
      2. Ist der Verwaltungsakt auch dem (gewollten) Betroffenen (Steuerpflichtigen und Destinatär, Bekanntgabeadressaten) bekannt gegeben worden?
        Siehe §§ 119 Abs.1, 122 Abs. 1 AO.
        • Falls nein:
          Nichtigkeit gegenüber den gewollten Betroffenen (§ 125 Abs. 1 AO);
          ggf. wirksam, aber fehlerhaft gegenüber den tatsächlich als betroffen Bezeichneten (vgl. ab Tz. 8.).
      3. Sind die gewollten Betroffenen auch inhaltlich hinreichend bestimmt?
        Siehe § 119 Abs. 1 iV. mit § 122 Abs. 1 AO und Bekanntgabe-Erlass.
        • Falls nein:
          Nichtigkeit (§ 125 Abs. 1 AO).
      4. Ist der Verwaltungsakt ggf. dem zutreffenden Bevollmächtigten (= Bekanntgabe- bzw. Übermittlungsempfänger) übermittelt worden?
        Siehe § 122 Abs. 1 S. 3 AO.
        • Falls nein:
          Bekanntgabe-Erlass, ggf. sinngemäß § 9 VwZG.
      5. Wie sind Bekanntgabemängel heilbar?
        1. Grundsatz: Erneute Bekanntgabe i.S. von § 122 Abs. 1 AO.
        2. Ausnahmen: z.B....
          • durch ordnungsgemäße Bekanntgabe eines Änderungsbescheids während des Einspruchsverfahrens (vgl. § 365 Abs. 3 Nr. 2 AO) der durch ordnungsmäßige Bekanntgabe der Einspruchsentscheidung;
          • durch sinngemäße Anwendung des § 9 VwZG bei Verstoß gegen § 122 Abs. 1 S. 3 AO.
      6. In welchem Zeitpunkt wurde der Verwaltungsakt wirksam?
        Siehe § 122 Abs. 2, § 124 Abs. 1 S. 1 AO.
      7. Mit welchem Inhalt wurde der Verwaltungsakt wirksam?
        Siehe § 124 Abs. 1 S. 2 AO (Grundsatz).
    3. Erlassform, Inhalts-, Zuständigkeits- und sonstige Verfahrensaspekte:
      1. Welche Erlass-Formvorschriften gelten?
        Siehe § 119 Abs. 2 iV. mit § 157 Abs. 1 S. 1 AO.
        • Falls Verstoß:
          Nichtigkeit (§ 125 Abs. 1 AO).
      2. Ist der Verwaltungsakt in allen Regelungsanordnungen inhaltlich hinreichend bestimmt?
        Siehe § 119 Abs. 1, 3 und 4, § 157 Abs. 1 S. 2 AO.
        • Falls nicht:
          (ggf. Teil-) Nichtigkeit (§ 125 Abs. 1 AO).
      3. Wurde der Ausspruch (Regelungsinhalt) des VwA durch schriftliche Angabe der Besteuerungsgrundlagen begründet?
        • Falls nein:
          Heilbar gem. § 126 Abs. 1 Nr. 2 AO;
        • Folgen:
          § 126 Abs. 3 AO.
      4. Welche Finanzbehörde ist für den Erlass zuständig?
        Siehe §§ 16, 17 AO.
        • Falls fehlerhaft:
          § 125 Abs. 3 Nr. 1, § 127 AO.
      5. Welche Vorschriften gelten für das Steuer-Ermittlungsverfahren?
        Siehe §§ 85 ff. AO (Grundvorschriften), aber auch Spezialvorschriften (z.B. §§ 193 ff., 208 Abs. 1 AO).
        • Falls fehlerhaft:
          insbesondere §§ 125 bis 127 AO (aber auch ab Tz. 7.).
    4. Falls verfahrensrechtlich fehlerfreier Erlass einschließlich Bekanntgabe
      1. Welche Billigkeitsregelungen, die sich auf die Höhe der Steuer auswirken, kommen dennoch in Betracht (Voraussetzungen und Verfahrensweise)?
        Siehe § 163 AO im Festsetzungsverfahren und § 227 AO im Erhebungsverfahren.
    5. Nichtiger Verwaltungsakt
      1. Welche Folgen hat die Nichtigkeit?
        Siehe § 124 Abs. 3 AO.
      2. Wie kann die behauptete Nichtigkeit festgestellt werden?
        Siehe § 125 Abs. 5 AO.
      3. Erzeugt dieser nichtige Verwaltungsakt den Schein einer Wirksamkeit?
        • Falls ausnahmensweise ja:
          Siehe z.B. auch § 172 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 lit. a, § 348 Abs. 1 Nr. 1, § 365 Abs. 3 Nr. 2 AO.
    6. Erlassfristen
      1. Wurde der Verwaltungsakt innerhalb der Festsetzungsfrist erlassen?
        Siehe §§ 169 ff. AO.
        • Falls fehlerhaft:
          Ab Tz. 8.
    7. Fehlerhafter, aber wirksamer Verwaltungsakt
      1. Hat der Verwaltungsakt einen Verfahrens-, Form- oder örtlichen Zuständigkeitsfehler?
        • Falls ja:
          Ist dieser Fehler nach § 126 AO heilbar und daher nach Heilung unbeachtlich, oder bereits ohne Heilung nach § 127 AO unbeachtlich?
      2. Warum ist der VwA in anderer Weise zwar fehlerhaft, aber wirksam?.
        Siehe z.B. §§ 129, 172 ff., 347 ff. AO.
        • Falls ja:
          ab Tz. 8.
    8. Bestandskraft
      1. Ist der Verwaltungsakt bestandskräftig?
        Siehe § 355 Abs. 1 AO.
    9. Korrektur innerhalb der Einspruchsfrist
      1. Sind die Voraussetzungen welcher Korrekturvorschriften und -möglichkeiten sind erfüllt?
        Siehe z.B. §§ 129, 172 ff., 347 ff. AO.
    10. Korrektur außerhalb der Einspruchsfrist
      1. Die Voraussetzungen welcher Korrekturvorschriften und -möglichkeiten, die auch außerhalb der Rechtsbehelfsfrist zur Anwendung kommen, sind erfüllt?
        Siehe z.B. §§ 129, 172 ff. (ggf. eingeschränkt) AO.
        1. Kommen ggf. Spezialvorschriften nach Einzelsteuergesetzen zur Anwendung?
          Siehe z.B. § 22 Abs. 3 BewG.
      2. Ist zwecks Korrektur die Wiedereinsetzung in den vorigen Stand erforderlich?
        • Falls ja:
          Voraussetzungen und Aussetzungsverfahren nach § 110 z.B. iV. mit § 126 Abs. 3 AO.
    11. Korrekturverfahren
      1. Welches Korrekturverfahren kommt in Betracht und sollte warum angestrebt werden?
        • Korrektur infolge Anregung oder schlichten Antrags (z.B. nach § 129, § 172 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 lit. a AO).
        • Korrektur infolge Einspruchs (§ 347 Abs. 1 Nr. 1 AO).
      2. Welche weiteren Zulässigkeitsvoraussetzungen einschließlich der weiteren Verfahrensaspekte erfordert die Art der gewünschten Fehlerbeseitigung?
    12. Vorläufige Vermeidung der Folgen eines wirksamen Verwaltungsaktes
      1. Welche ratsamen Möglichkeiten hat der Betroffene, die Folgen des fehlerhaften, aber wirksamen Verwaltungsaktes vor dessen Korrektur im Rahmen eines Nebenverfahrens vorläufig zu vermeiden (Voraussetzungen einschließlich Verfahrensweise)?
        Z.B....
        • Stundung (§ 222 AO),
        • Aussetzung der Vollziehung, falls Einspruch eingelegt worden ist (§ 361 AO),
        • Zahlungsaufschub (§ 223 AO)
        • Erlass (§ 227 AO)
  6. Systematischer Überlick über die verfahrensrechtlichen Regelungen zum (erstmaligen) Steuerbescheid

    1. Der Steuerbescheid ...
      • ist ein Verwaltungsakt (§ 118 S. 1 iV. mit § 155 Abs. 1 S. 1 und 2 AO;
      • ist die Grundlage für die Verwirklichung des Steueranspruchs (§ 218 Abs. 1 AO);
      • ist ein vollstreckbarer (d.h. auch vollziehbarer) Verwaltungsakt (§ 251 Abs. 1 AO);
      • kann gegenüber Gesamtschuldnern nach § 44 Abs. 1, § 155 Abs. 3 AO auch als zusammengefasster Steuerbescheid ergehen;
      • ist ein gesetzlich gebundener, rechtfeststellender und belastender Verwaltungsakt;
      • ist von der Finanzbehörde zu erteilen, die nach § 16 AO sachlich und nach §§ 17 ff. AO örtlich zuständig ist (vgl. auch § 125 Abs. 3 Nr. 1, § 127, § 172 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 lit. b AO);
      • ist schriftlich zu erteilen, soweit nichts anderes vorgeschrieben ist (§ 157 Abs. 1 S. 1 AO (Ausnahme z.B. § 168 AO);
      • kann als endgültiger Bescheid mit keiner Nebenbestimmung ergehen (vgl. § 120 Abs. 1 iV. mit Umkehrschluss §§ 164, 165 AO);
      • muss inhaltlich hinreichend bestimmt sein, indem er (a) die Steuer nach Art und Betrag bezeichnet und (b) angibt, wer die Steuer schuldet (vgl. § 119 Abs. 1 iV. mit § 157 Abs. 1 S. 2 AO und § 122 Abs. 1 AO);
      • ist, sofern er schriftlich erteilt wurde, schriftlich dadurch zu begründen, dass er die Besteuerungsgrundlagen angibt (§ 121 Abs. 1 AO; vgl. auch § 126 Abs. 1 Nr. 2 AO);
      •  ist mit einer Rechtsbehelfsbelehrung zu versehen (§ 157 Abs. 1 S. 3 AO; vgl. auch § 356 Abs. 1 AO);
      • ist demjenigen bekannt zu geben, für den er bestimmt ist oder der von ihm betroffen wird, d.h. dem Steuerschuldner und ggf. als Adressat des Inhalts auch dessen Destinatär (§ 122 Abs. 1 S. 1 und § 157 Abs. 1 S. 2 AO);
      • kann als zusammengefasster Steuerbescheid (§ 155 Abs. 3, Abs. 5 AO) auch dem Destinatär mit Wirkung für und gegen alle Steuerschuldner bekannt gegeben werden;
      • kann auch einem Bevollmächtigten als Bekanntgabeempfänger übermittelt werden (§ 122 Abs. 1 S. 3 AO; vgl. auch die sinngemäße Anwendung des § 9 VwZG);
      • gilt im Geltungsbereich der Abgabenordnung am dritten Tag nach Aufgabe zur Post als bekannt gegeben (§ 122 Abs. 2 Nr. 1 AO);
      • entsteht (erst) im Zeitpunkt der Bekanntgabe (BFH, BStBl II 1990 S. 612);
      • ist bei Nichtigkeit unwirksam (§ 124 Abs. 3 iV. mit § 125 AO), was jederzeit feststellbar ist (§ 125 Abs. 5 AO);
      • wird - außer bei Nichtigkeit - im Zeitpunkt der Bekanntgabe gegenüber demjenigen, für den er bestimmt ist oder der von ihm betroffen wird, wirksam (§ 124 Abs. 1 AO);
      • kann in den Fällen der § 182 Abs. 2, § 184 Abs. 1, §§ 185, 190 AO auch gegenüber dem Rechtsnachfolger wirken, ohne dass er ihm bekannt gegeben wurde;
      • kann nach Unanfechtbarkeit auch nach § 166 AO Drittwirkung haben;
      • wird mit dem bekannt gegebenen Inhalt wirksam (§ 124 Abs. 1 S. 2 AO);
      • bleibt wirksam, solange und soweit er nicht aufgehoben oder auf andere Weise erledigt ist (§ 124 Abs. 2 AO);
      • bei dessen Erlass gegen Verfahrens- und Zuständigkeitsvorschriften verstoßen wurde und der dadurch nicht nach § 125 AO nichtig ist, ...
        • kann nach § 126 AO heilbar sein;
        • kann insoweit nach § 127 AO einen unbeachtlichen Fehler haben, wenn in der Sache keine andere Entscheidung hätte getroffen werden können;
        • kann, wenn er von einer sachlich unzuständigen Behörde erlassen wurde, nach § 172 Abs. 1 S. 1 Nr. 2 lit. b AO aufgehoben werden;
      • bei dessen Erlass der Finanzbehörde ein Schreibfehler, Rechenfehler oder ähnliche offenbare Unrichtigkeiten unterlaufen sind, kann jederzeit nach § 129 iV. mit §§ 169 ff. AO berichtigt werden;
      • kann - auf Antrag bzw. Anregung - nach §§ 172 ff. AO innerhalb und außerhalb der Rechtsbehelfsfrist und auch während eines außergerichtlichen oder gerichtlichen Rechtsbehelfsverfahrens aufgehoben oder geändert werden (§ 132 AO; vgl. auch § 365 Abs. 3 AO, § 68 FGO);
      • ist bei Vorliegen der Zulässigkeitsvoraussetzungen (§ 358 AO) mit dem Einspruch anfechtbar (§ 348 Abs. 1 Nr. 1 AO);
      • kann ohne Vorverfahren anstelle des Einspruchs mit der Sprungklage nach § 45 FGO angefochten werden;
      • gegen den der außergerichtliche Rechtsbehelf ganz oder teilweise erfolglos geblieben ist, kann im finanzgerichtlichen Verfahren mit der Anfechtungsklage angefochten werden (§ 349 Abs. 1 S. 2 AO, § 44 Abs. 1, § 40 Abs. 1 FGO);
      • der in Gestalt der Einspruchsentscheidung (§ 367 Abs. 2 S. 3 AO) durch Klage nach der Finanzgerichtsordnung angefochten wurde, kann vom Finanzgericht durch Urteil aufgehoben bzw. im Ausspruch geändert werden (§ 100 Abs. 1 und Abs. 2 FGO);
      • kann, falls er angefochten wurde, von der Vollziehung ausgesetzt werden, und zwar ...
        • im außergerichtlichen (AdV-) Verfahren nach § 361 AO;
        • im gerichtlichen (AdV-) Verfahren nach § 69 FGO;
      • kann z.B. mit folgenden selbständigen Verwaltungsakten verbunden werden:
        • dem Leistungsgebot (§ 254 AO),
        • der Festsetzung einer Vorauszahlung (§ 164 Abs. 1 S. 2 AO),
        • der Festsetzung eines Verspätungszuschlags (§ 152 AO).

 

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