SWS - Praxishandbücher zur Gestaltungs-, Abwehr- und Durchsetzungsberatung

10. Handbuch Altersvorsorge / Riester / bAV / Rürup
1. Kapitel/C:
Praxis-Leitfaden Steuern: Betriebliche Altersversorgung (bAV): Steuerlich geförderte bAV-Zielgruppen sind betriebliche Angestellte (Arbeitnehmer), Handelsvertreter in bestimmten Fällen / Anspruch auf Entgeltsumwandlung in bAV / bAV-Durchführungswege: Direkt- bzw. Pensionszusagen, betriebliche Unterstützungskassen (= betriebsinterne bAV); Direktversicherungen, Pensionskassen, Pensionsfonds (= externe bAV) / steuerfreie bAV-Beiträge beim Arbeitnehmer; sofort abziehbare Betriebsausgaben beim Arbeitgeber in der Aufbauphase / steuerliche Behandlung von Kapital - Abfindungen und Entnahmen / Besteuerung der bAV in der Auszahlungsphase / Absicherung der bAV-Anwartschaften / steuerunschädliche Teilung von bAV-Anrechten beim Versorgungsausgleich / Gestaltungs-Tipps zur bAV
 

 

  1. Geförderte bAV-Zielgruppe

    • Betriebliche Angestellte
    • Handelsvertreter in bestimmten Fällen
    • Vgl. im Einzelnen: 10. SW, 4. Teil/A
  2. Betriebliche Altersversorgung - Anspruchsberechtigte

    1. Eine betriebliche Altersversorgung (bAV) liegt vor, wenn
      • dem Arbeitnehmer aus Anlass seines Arbeitsverhältnisses
      • vom (unternehmerischen) Arbeitgeber
      • Leistungen zur Absicherung mindestens eines biometrischen Risikos (Alter, Tod, Invalidität) zugesagt werden und
      • Ansprüche auf diese Leistungen
      • erst mit Eintritt des biologischen Ereignisses fällig werden.
    2. Anspruch des Arbeitnehmers auf Entgeltsumwandlung in bAV
      1. Der Arbeitnehmer hat...
        • unter bestimmten Voraussetzungen einen Anspruch darauf,
        • dass künftige Entgeltsansprüche
        • bis zu 4 v.H. der jeweiligen Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung
        • durch Entgeltsumwandlung
        • für eine wertgleiche Anwartschaft auf betriebliche bAV verwendet werden.
      2. Als Entgeltsumwandlung...
        • ohne Zufluss von (steuerpflichtigen) Arbeitslohn
        • ist auch die Minderung (Ausbuchung) des Wertguthabens auf dem Arbeitszeitkonto anzuerkennen.
      3. Vgl. im Einzelnen: 10. SW, 4. Kapitel/A10. Handbuch Altersvorsorge / Riester / bAV / Rürup
        Zur betrieblichen Altersversorgung (bAV) und deren Durchführungswege (Allgemeine Grundsätze)
        .
    3. Gestaltungs-Tipps zur bAV
      • Auch über 2008 hinaus sind die Beiträge zur bAV sozialversicherungsfrei.
      • Arbeitgeber haben ihre Arbeitnehmer aufgrund  gesetzlicher Regelungen umfassend über die betriebliche Altersversorgung zu informieren; kommt er dieser arbeitsrechtlichen Fürsorgepflicht nicht nach, kann daraus laut arbeitsgerichtlicher Rechtssprechung Haftung drohen.
      • Weil als Entgeltsumwandlung ohne Zufluss von Arbeitslohn auch die Minderung (Ausbuchung) des Wertguthabens auf dem Arbeitszeitkonto anzuerkennen ist, kann auch diese Möglichkeit gestaltend zur Altersvorsorge genutzt werden.
      • Zahlt der Unternehmer vermögenswirksame Leistungen, sollte geprüft werden, ob diese in eine betriebliche Altersversorgung umgewandelt werden (können).
      • Bei Arbeitgeberwechsel kommt eine steuerfreie Übertragung der bAV auf den neuen Arbeitgeber in Betracht.
      • Weil auch Eigenbeiträge begünstigt sind, kann nach Aufhebung des Dienstverhältnisses die steuerliche Förderung einer privat weitergeführten bAV als Rürup-Rente in Betracht kommen.
  3. Steuerbegünstigte bAV-Durchführungswege 

    1. Betriebsinterne bAV durch...
      • Direkt- bzw. Pensionszusagen,
      • betriebliche Unterstützungskassen.
    2. Betriebsexterne bAV durch in- oder ausländische...
      • Direktversicherungen,
      • Pensionskassen,
      • Pensionsfonds.
    3. Alle Durchführungswege der bAV stehen grundsätzlich auch für die Entgeltsumwandlung offen.
    4. Vgl. im Einzelnen: 10. SW, 4. Kapitel/A10. Handbuch Altersvorsorge / Riester / bAV / Rürup
      Zur betrieblichen Altersversorgung (bAV) und deren Durchführungswege (Allgemeine Grundsätze)
      .
    5. Gestaltungs-Tipps zur bAV
      • Zur Erzielung einer optimalen Versorgungssituation können die Durchführungswege der internen bAV mit den Durchführungswegen der externen bAV kombiniert werden.
        • Beispielsweise kann für den Versorgungsberechtigten eine Direktversicherung in Höhe von 2.520 EUR plus 1.800 EUR steuerfrei abgeschlossen und durch eine Unterstützungskassenversorgung ergänzt werden.
      • Die Dotierung einer rückgedeckten Unterstützungskasse ist grds. unbegrenzt steuerfrei.
      • Zur Kombination aus externer bAV und Riester-Renten-Beiträgen.
        • Eine durchschnittliche Steuerbelastung von 25 v.H. unterstellt, kann ein Arbeitnehmer (ledig, keine zu berücksichtigende Kinder) durch die Kombination aus externer bAV und Riester-Renten-Beiträgen jährlich mehr als 1.200 EUR Steuerersparnis erzielen.
      • Weil auch Eigenbeiträge begünstigt sind, kann nach Aufhebung des Dienstverhältnisses die steuerliche Förderung einer privat weitergeführten bAV nach § 10 Abs. 1 Nr. 2b EStG in Betracht kommen.
    6. Voraussetzung für die steuerliche Anerkennung in allen Durchführungswege der bAV ist,…
    7. Gestaltungs-Tipps zur bAV
      1. Die steuerliche Anerkennung einer betrieblichen Altersversorgung, die die Kapitalgesellschaft ihren beherrschenden Gesellschaftergeschäftsführern zusagt, ist ein komplexes Rechtsproblem mit „Haken und Ösen“!
        Es empfiehlt sich daher, diese Frage in Zweifelsfällen mit den Finanzbehörden vorab (z.B. in Form einer bindenden Auskunft) zu klären, vgl. 4. SW, 9. Kapitel04. Handbuch Abgabenordnung Finanzgerichtsordnung
        Außenprüfungen der FA; Betriebsprüfung; unverbindliche und verbindliche Auskünfte, Zusagen u.ä. durch die FB: Allgemeine Außenprüfung (Betriebsprüfung, §§ 193 ff. AO); Sonderfälle der Außenprüfung; Leitfaden zur Außenprüfung / bloße Beweiserhebung durch Augenschein in den Räumen des Stpfl. im Besteuerungsverfahren / Lohnsteuer - Nachschau ohne vorherige Ankündigung nach § 42g EStG / Umsatzsteuer-Nachschau nach § 27b UStG / Treu und Glauben in FA-Auskünfte (Grundsätze); bloße Auskünfte der FB; verbindliche Zusagen im Anschluss an die BP nach §§ 204 bis 207 AO / verbindliche Auskünfte nach § 89 Abs. 2 bis 7 AO / LSt-Anrufungsauskunft nach § 42e EStG / Übergang von der Außenprüfung zur Steuerfahndung
        .
      2. Bei Angehörigen, nichtehelichen Lebenspartner, beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführern sind steuerlich neben den allgemeinen auch die speziellen steuerlichen Anerkennungsgrundsätze zu verdeckten Gewinnausschüttungen (vGA) beachten, vgl. 3. SW, 4. Kapitel03. Handbuch Körperschaftsteuer
        Grundsätze zur freien Gestaltung der steuerlichen Verhältnisse durch die Gesellschaft bzw. beim Gesellschafter / offene und verdeckte Gewinnausschüttungen (vGA); verdeckte Ausschüttungen; Rückzahlung vGA und verdeckter Ausschüttungen / vGA bei Pensionszusagen in der Anwartschaftsphase und in der Leistungsphase; Wegfall der Pensionsverpflichtung / Vorabausschüttungen; Rückzahlung von Vorabausschüttungen / diverse BFH-Rspr. - Fälle zur vGA und verdeckte Einlagen / Rechtsfolgen (Berücksichtigung) der vGA bei der Gesellschaft und beim Gesellschafter / Aufhebung und Änderung von KStG-Steuerbescheiden aufgrund vGA`s nach § 32a KStG / Leitfaden zur vGA in der KSt und dem EStG / Steuerberaterhaftung aufgrund von vGA`s
        .
    8. Ergänzungen zu Pensionszusagen
      • Aufgrund einer anzuerkennenden Pensionszusage hat der Unternehmer Pensionsrückstellungen zu bilden;
      • weil die steuerliche Rückstellung jedoch nicht so hoch ist, wie sie aufgrund versicherungsrechtlicher Bewertungsmethoden(z.B. aufgrund der Heubeck-Richttafeln) sein müssten, besteht eine bilanzielle Unterfinanzierung, die sich bei der Bonitätsprüfung bzw. beim Rating nach Basel II oder bei Betriebsveräußerung negativ auswirkt.
    9. Ergänzungen zur Direktversicherung
      1. Bei Direktversicherungen ist es gleichgültig,...
      2. Fondsgebundene Direktversicherungen bieten zwar mehr Renditechancen, sind jedoch auch mit höheren Risiken behaftet.
        • Werden sog. begünstigte Auszahlungsformen vereinbart, mindert die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 63 EStG jedoch das eigene Risiko.
        1. Beim Leistungsberechtigten können sie jedoch nur dann unter die Steuerbefreiung nach § 3 Nr. 63 EStG fallen, wenn sog. begünstigte Auszahlungsformen vereinbart wurden.
  4. Einzelheiten zu steuerfreie bAV-Beiträgen des Arbeitnehmers i.S. des § 3 Nr. 63 EStG

    1. Steuerfrei können nur Beiträge aus dem ersten Dienstverhältnis sein.
    2. Arbeitnehmer haben unter bestimmten Voraussetzungen Anspruch auf eine steuerbegünstigte Entgeltsumwandlung in eine externe bAV.
    3. Bei Arbeitgeberwechsel ist die steuerfreie Übertragung der erworbenen externen bAV möglich.
    4. Für die Ermittlung der steuerfreien Beiträge zur externen bAV,...
      • die der Arbeitgeber
      • aus Anlass der Beendigung des Dienstverhältnisses leistet,
      • gilt eine Vervielfältigungsregelung.
    5. Abfindungen für eine externe bAV
    6. Gestaltungs-Tipps
      • Bei Entgeltsumwandlung ist der Beitrag iS. des § 3 Nr. 63 EStG auch über den 31.12.2008 hinaus sozialversicherungsfrei.
      • Für den steuerfreien Erhöhungsbetrag nach § 3 Nr. 63 EStG von 1.800 EUR besteht keine Sozialversicherungsfreiheit.
      • Zur Optimierung der Förderung kann bei Entgeltsumwandlung in bAV in bestimmten Fällen ein Verzicht auf die Steuerfreiheit nach § 3 Nr. 63 EStG und die Förderung der Beiträge nach § 10a bzw. §§ 79 ff. EStG günstiger sein.
      • Weil auch Eigenbeiträge begünstigt sind, kann nach Aufhebung des Dienstverhältnisses die steuerliche Förderung einer privat weitergeführten bAV nach § 10 Abs. 1 Nr. 2b EStG in Betracht kommen.
  5. Behandlung von Kapital-Abfindungen

    1. Abfindungen bei...
      • interner bAV unterliegen der Besteuerung bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19 EStG), die ggf. begünstigt sein können;
      • externer bAV, die auf...
        • geförderten Beiträgen beruhen, sind in voller Höhe (Kapital- und Ertragsanteil) bei den sonstigen Einkünfte (§ 22 Nr. 5 EStG) zu besteuern;
        • nicht geförderten Beiträgen beruhen, sind mit den in der Abfindung enthaltenen Erträgen bei den sonstigen Einkünften (§ 22 Nr. 5 EStG) zu besteuern.
    2. Wird die Abfindung für eine externe bAV...
  6. Kapitalentnahmen und deren Behandlung bei externer bAV

    1. Bei Beginn der Auszahlungshase
      • darf Aufgrund des AltZertG förderungsunschädlich
      • eine einmalige Teilkapitalauszahlung
      • von bis zu 30 v.H. des zur Verfügung stehenden geförderten Kapitals
      • ausgezahlt werden.
      1. Die Besteuerung der Entnahme-Beträge erfolgt in voller Höhe (Kapital- und Ertragsanteil).
    2. Die Entnahme (Auszahlung) nicht geförderten Vorsorge-Kapitals ist förderungsunschädlich.
      1. Die Besteuerung dieser Kapitalentnahme erfolgt mit den darin enthaltenen Erträgen.
  7. Steuerliche Behandlung der bAV-Versorgungsaufwendungen beim Unternehmer

    1. Voraussetzung für die steuerliche Anerkennung der bAV-Aufwendungen aller Durchführungswege ist, dass (z.B. bei Angehörigen) auch die allgemeinen und speziellen steuerlichen Anerkennungsgrundsätze der jeweiligen Durchführungswege vorliegen.
    2. Bei Direkt- bzw. Pensionszusagen führt die Verpflichtung zur Bildung einer Pensionsrückstellung.
      1. Im Falle der Rückdeckung führen die Beiträge in der Aufbauphase zu abziehbaren Betriebsausgaben;
        der Rückdeckungsanspruch ist grds. mit dem geschäftsplanmäßigen Deckungskapital des Versicherers zu aktivieren.
    3. Die Zuwendungen bzw. Beiträge zu...
      1. betriebliche Unterstützungskassen, Direktversicherungen, Pensionskassen und Pensionsfonds
  8. Steuerliche Behandlung der bAV beim Arbeitnehmer in der Aufbau- und der Auszahlungsphase 

    1. Interne bAV führt in der...
      • Aufbauphase nicht zu Arbeitslohn nach § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG;
      • Auszahlungsphase zu Versorgungsbezügen nach § 19 Abs. 1 Nr. 2 iV. mit Abs. 2 EStG.
      1. In der Auszahlungsphase ist zu beachten, dass sich...
        • der Versorgungsfreibetrag (Höchstbetrag in 2012: 2.160 EUR) und
        • der Zuschlag zum Versorgungsfreibetrag (VZ 2012: 648 EUR)
        • ab VZ 2006 bis 2040 in Staffeln auf jeweils 0 EUR mindert.
    2. Externe bAV führt in der Aufbauphase zu Arbeitslohn nach § 19 Abs. 1 Nr. 1 EStG,...
      • der jedoch nach § 3 Nr. 63 EStG steuerfrei sein kann,
      • soweit er nicht 4 % der Beitragsbemessungsgrenze in der allgemeinen Rentenversicherung zuzüglich 1.800 EUR je Kalenderjahr übersteigt.
      1. In der Auszahlungsphase führt externe bAV zu sonstigen Einkünften (§ 22 Nr. 5 EStG)...
        • in vollem Umfang, sofern die Leistungen auf geförderten Beiträgen beruhen;
        • mit dem Ertragsanteil, sofern die Leistungen nicht auf geförderten Beiträgen beruhen.
    3. Für die individuell vorgelagert besteuerten Beiträge zur bAV durch den Arbeitnehmer bei den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit kommen ergänzend in Betracht:
  9. Steuerunschädliche Teilung von Anrechte auf betriebliche Altersversorgung beim Versorgungsausgleich

    1. Soweit das während der Ehezeit gebildete geförderte betriebliche Altersvorsorgevermögen...
      • im Rahmen des Versorgungsausgleichs übertragen wird,
      • kann die steuerliche Förderung mit allen Rechten und Pflichten auf die ausgleichsberechtigte Person über gehen.
      1. Entsprechendes gilt beim späteren Bezug von Leistungen für die Einkünftezurechnung dem Grunde und der Höhe nach.
  10. Mitteilungspflichten bei Auszahlung externer bAV

    1. Der Anbieter hat...
  11. Zur Absicherung der bAV

    1. Gesetzlich unverfallbare Anwartschaften und laufende Leistungen von Arbeitnehmern sind in den Durchführungswegen...
      • unmittelbare Versorgungszusage (= Direktzusage),
      • Unterstützungskasse und
      • Pensionsfonds
      • über den Pensionssicherungsverein auf Gegenseitigkeit (PSVaG
      • innerhalb bestimmter Grenzen gegen Verlust in Insolvenz geschützt.
      1. Steht das Bezugsrecht aus der  Direktversicherung unter dem Vorbehalt des vorzeitigen Ausscheidens des Arbeitnehmers, hat es keine Geltung bei insolvenzbedingter Beendigung des Arbeitsverhältnisses.
      2. Die Höchstgrenze der Insolvenzsicherung beträgt 2006...
        • für laufende Renten 7.350 EUR pro Monat und
        • 889.000 EUR bei Einmalkapitalleistungen.
    2. Für Inhaber von verfallbaren Versorgungsanwartschaften oder für Nicht-Arbeitnehmer (z.B. Organmitglieder von Kapitalgesellschaften, z.B. Vorstandsmitglieder von Aktiengesellschaften) bieten sich stattdessen oder zusätzlich...
      • Insolvenzsicherungsmöglichkeiten über die Verpfändung von Rückdeckungsversicherungsverträgen oder
      • die doppelseitige Treuhand, sogenannte Contractual Trust Arrangements, kurz CTA genannt.
      1. Gestaltungs-Tipps
        • Pensionszusagen an beherrschende Gesellschafter-Geschäftsführer (GGF) sind im Insolvenzfall nicht durch den Pensionssicherungs-Verein abgesichert.
        • Es ist dringend angeraten, darauf zu achten, dass die Rückdeckungsversicherung der Pensionszusage an den GGF rechtswirksam verpfändet ist.
          • Die Gestaltung der Rückdeckung als Rentenversicherung ermöglicht es dem GGF auch nach dem Austritt aus der Firma einen lebenslangen Insolvenzschutz zu erhalten.
        • Auch die Übertragung auf einen Pensionsfond kann für diesen Fall Sicherheit gewähren.
    3. Pensionskassen...
      • müssen alle Leistungen
      • gegenüber dem Bezugsberechtigten
      • selbst garantieren.

 

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